1. Giriş
Distribütörlük faaliyetlerinde zaman zaman son kullanma tarihi geçen ürünler pazar yerleri tarafından distribütöre iade edilmektedirler. Bazı durumlarda bu ürünler imalatçıya fiziken iade edilememekte, ancak maliyeti distribütörde kalmaması gerektiğinden, distribütör firmalar genellikle sözleşme hükümlerine dayanarak imalatçıya “iade yönetimi” veya “imha süreci hizmeti” adıyla KDV’li bir hizmet faturası düzenlemektedirler.
Bu noktada çoğu zaman şu sorular gündeme gelir:
– Bu mallar Zayi olan mal olarak mı kabul edilmelidir? (VUK 278 ve 278/A)
– Bu mallar için imha komisyonu kurmak gerekir mi? (VUK 278/A – 396 Nolu VUK GT)
– İndirilen KDV, “ilave edilecek KDV” olarak beyan edilmeli mi? (KDV 30/c)
– Yoksa bu mallar hizmetin maliyeti olarak kaydedilerek stoktan çıkarılabilir mi?
2. Vergi Usul Kanunu Açısından
2.1. VUK 278/A ve 496 No.lu Tebliğ Kapsamında Değer Kaybeden Mallar
Vergi Usul Kanunu’nun 278/A maddesi, stokta bulunan malların bozulma, çürüme veya son kullanma tarihinin geçmesi gibi nedenlerle değerini kısmen veya tamamen kaybetmesi halinde uygulanacak usulü açıklar. Madde hükmü özetle şunu belirtir:
Bozulma, çürüme veya son kullanma tarihinin geçmesi gibi nedenlerle imha edilmesi gereken emtia, bu mahiyetteki imha işlemleri süreklilik arz eden mükelleflerin başvurularına istinaden, bu Kanunun 267 nci maddesinin ikinci fıkrasının üçüncü bendindeki usulle mukayyet olmaksızın, Maliye Bakanlığı tarafından belirlenen usul çerçevesinde ve tayin olunan imha oranı dikkate alınmak suretiyle değerlenebilir.
14 Aralık 2018 tarihli 496 No.lu Tebliğ ise bu hükmü ayrıntılandırır ve uygulama esaslarını belirler. Tebliğe göre: mükellefler takdir komisyonuna başvurulmaksızın çevreye ve sağlığa zarar olabilecek bazı stokları (imhaya konu olabilecek ürün grubu 496 Sıra No’ lu Tebliğde belirtilmiştir) imha edilebilecek ve bu işlem sonucunda mükelleflerce Gelir ve Kurumlar Vergilerine göre karşılık ayırma/gider yazma avantajı doğacaktır.
Bu düzenleme, esasen maddi varlığı bulunan fakat ekonomik değeri kalmayan malların kayıtlardan çıkarılması için getirilmiştir. Yani mal satılamaz, kullanılamaz hale gelmiş, işletme faaliyetine konu olamayacak durumdadır.
2.2. Gerçek Mahiyet İlkesi (VUK m.3/B)
Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesi, vergilendirmede olayların gerçek mahiyetinin esas alınacağını belirtir. Bu kapsamda, ekonomik değerini faaliyetin bir parçası olarak kullandığın mallar, imha değil maliyet olarak değerlendirilir. Bu nedenle VUK 278/A ve 496 No.lu Tebliğ hükümleri yerine, stok çıkışı 622 Satılan Hizmet Maliyeti hesabına aktarılması gerekmektedir göürüşü ağırlık kazanmaktadır.
3. KDV Kanunu ve Uygulama Tebliği Açısından
KDV Kanunu’nun 30/c maddesi zayi olan mallara ait KDV’nin indirilemeyeceğini belirtir. KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (I/C-2.4) bölümüne göre, kullanım süresi geçen veya kullanılamayacak hale gelen malların KDV’si indirilemez ve daha önce indirim konusu yapılmışsa “ilave edilecek KDV” olarak beyan edilmelidir. Ancak bu hüküm yalnızca malların hiçbir vergilendirilebilir işleme konu edilmeden imha edildiği durumlar için geçerlidir.
4. Değerlendirme
Parekendeciler yahut diğer Pazar yerleri tarafından disribütöre iade olunan, son kullanma tarihi geçen malların son kullanma tarihi geçmiş de olsa, imalatçıya KDV’li bir hizmet faturası düzenlenmiştir. Bu durumda mallar ekonomik anlamda faaliyetin içinde kullanılmış, yani bir hizmetin konusunu oluşturmuştur. Dolayısıyla VUK 278 – 267 ve 278/A’daki “emsal bedeli sıfır” yaklaşımı uygulanmaması ve 496 No.lu Tebliğ’de öngörülen imha tespit komisyonunun da kurulmaması gerektiği görüşündeyiz.
İmalatçıya düzenlenen hizmet faturası kapsamında KDV’ye tabi bir hizmetin konusunu oluştuduğundan, KDVK 30/c hükmü uygulanmamalıdır. Zira aynı mal üzerinden hem hesaplanan hem ilave edilecek KDV beyanı mükerrer vergilendirmeye sebep olacaktır.
Gerçek mahiyet itibarıyla mal, “imha” değil “kullanım” yoluyla tüketilmiştir. Ekonomik olarak hizmet üretiminde kullanılmış kabul edilmelidir. Bu nedenle stok çıkışı, imha değil maliyet aktarımı yoluyla yapılır.
Önerilen yevmiye kaydı:
622 Satılan Hizmet Maliyeti XXX
153 Ticari Mallar XXX
Bu kayıtla mallar stoktan düşülür, hizmet maliyetine aktarılır, VUK 278/A kapsamında imha süreci uygulanmaz böylece KDV açısından mükerrerlik ortadan kalkar.
5. Sonuç
VUK 278/A ve 496 No.lu Tebliğ kapsamında, son tüketim tarihi geçen ve hiçbir ticari faaliyette kullanılamayan mallar için imha tespit komisyonu ve ilave edilecek KDV uygulaması zorunludur. Ancak yazımızda geçen olayda mallar, imalatçıya sunulan KDV’li bir hizmetin girdisi haline geldiğinden, gerçek mahiyet itibarıyla hizmet maliyetine dönüşmüştür. Bu nedenle imha komisyonu kurulmasına gerek olmadığı ve KDV indirimi korunarak stok çıkışının 622 no.lu hesap üzerinden yapılması gerektiğini düşünmekteyiz.
Bu yaklaşım, VUK’un 3/B maddesindeki “gerçek mahiyet” ilkesi ile KDV Kanunu’nun 1/1 ve 30/c maddeleri arasındaki sistematiğe de uygundur.
Turkish